关于售后回购的税收筹划思考

  甲公司是生产某种机器设备的工业企业,正在为融资犯愁,乙公司是商业企业,正需要租赁象甲公司生产的这样的设备。
  20×9年5月1日,甲公司向乙公司销售一台设备,开出的增值税专用发票上注明的销售价款为100万元,增值税额为17万元。该设备成本为80万元;商品已经发出,款项已经收到。协议约定,甲公司  应于9月30日将所售设备购回,回购价为110万元(不含增值税额)。
  甲乙公司签订的是购销合同。
  甲公司回购该机器设备后,由于乙公司已使用了5个月,有点陈旧,就计提了10万元的损失准备,12月1日,将该设备卖出,取得不含税价90万元。
  根据历史经验知道,甲公司向银行融资100万,在相同时间里,大约要支付15万的利息,2000元手续费,而乙公司在相同时间里租赁该设备所须支付的租金大约5万元,1000元手续费。100万用于投  资股票,必要报酬率为10%,手续费500元。
  甲公司生产该设备耗用的可抵扣的进项税额为150 000元。

  要求通过甲乙公司的会计处理,思考该业务对税收的影响。
  一、筹划前的会欧博平台计处理
  1、甲公司筹划前的会计处理
  ①向银行借款
   借:银行存款                     1 000 000
   贷:短期借款                           1 000 000
   借:管理费用——印花税           50
   财务费用——手续费           2 000
   贷:银行存款   &n九乐棋牌bsp;                       2 050

  ②出租该设备
   借:银行存款                     50 000
   贷:其他业务收入——乙公司             50 000
   借:其他业务成本                 2 750
   贷:应交税费——应交营业税             2 500
                ——应交城建税             175
                ——应交教育费及附加       75
   借:管理费用——印花税           50
      贷:银行存款                           50

  ③提取利息
   借:财务费用                     150 000
   贷:短期借款——利息                  150 000
  说明:由于新会计准则取消了“预提费用”科目,故5个月的利息姑且放到“短期借款”的二级科目中。

  ④收回后提取准备
   借:资产减值损失                 100 000
   贷:存货跌价准备                      100 000
   借:递延所得税资产              25 000
   贷:所得税费用                      25 000

  ⑤设备正常销售
   借:银行存款                    1 053 000
   贷:主营业务收入                      900 000
     应交税费——应交增值税(销项税额)153 000
   借:主营业务成本                 700 000
     存货跌价准备                 100 000
   贷:库存商品                           800 000
   借:管理费用——印花税           270
   贷:银行存款      中华娱乐;                    270
   借:营业税金及附加               300
   贷:应交税费——应交城建税            210
          ——应交教育费及附加      90
   说明:应交城建税=(153000-150000)×7%        
   借:所得税费用                   25 000
   贷:递延所得税资产                   25 000

  ⑥期末交税
   借:应交税费——应交增值税(转出未交增值税)3 000
   贷:应交税费——未交增值税                   3 000
   借:应交税费——未交增值税        3 000
             ——应交营业税        2 500        
             ——应交城建税        385      
             ——应交教育费及附加 165
   贷:银行存款                         6 050

  2、乙公司筹划前的会计处理
  ①租赁设备
   借:长期待摊费用——设备         50 000
   贷:银行存款                        50 000
   借:管理费用——印花税           50
   贷:银行存款                    &n九乐棋牌bsp;   50

  ②每月摊销
   借:管理费用                     10 000
   贷:长期待摊费用                    10 000

  ③投资股票
   借:交易性金融资产               1 000 000
   投资收益——手续费           500
       ——印花税           3 000
   贷:银行存款                         1 003 500
   借:所得税费用(500+3000)×25% 875
   贷:递延所得税负债                   875

  ④同年销售股票
   借:银行存款                     1 100 000
   贷:交易性金融资产                    1 000 000
     投资收益                          100 000
   借:管理费用——印花税           3 000
   贷:银行存款                          3 000
   借:营业税金及附加               5 500
   贷:应交税费——应交营业税            5 000
                ——应交城建税            350
         ——应交教育费及附加      150
   借:递延所得税负债               875
   贷:所得税费用                        875

  ⑤期末交税
   借:应交税费——应交营业税           5 000
                ——应交城建税       350
               ——应交教育费及附加 150
   贷:银行存款                           5 500  
     
  二、税务筹划后的账务处理
   1、甲公司的账务处理如下:
   ①5月1日发出商品时:
   借:银行存款                     1 170 000
   贷:其他应付款                        1 000 000
            应交税费——应交增值税(销项税额)170 000
   借:发出商品                     800 000
   贷:库存商品                          800 000
   借:管理费用——印花税           630
   贷:银行存款                          630
   说明:印花税应该按照购销两比业务合计数缴纳。

  ②回购价大于原售价的差额,应在回购期间按期计提利息费用,计入当期财务费用。由于回购期间为5个月,不考虑货币时间价值,采用直线法计提利息费用,每月计提利息费用为2(10÷5)万元。
   借:财务费用                     20 000
   贷:其他应付款                        20 000

  ③9月30日回购商品时,收到的增值税专用发票上注明的商品价格为110万元,增值税额为18.7万元。假定商品已验收入库,款项已经支付。
   借:财务费用                    20 000
   贷:其他应付款                      20 000
   借:库存商品                     800 000
   贷:发出商品                        800 000
   借:其他应付款                   1 100 000
     应交税费——应交增值税(进项税额) 187 000
   贷:银行存款                        1 287 000

  ④10月1日,提取跌价准备
   借:资产减值损失                 100 000
   贷:存货跌价准备                    100 000
   借:递延所得税资产              25 000
   贷:所得税费用                      25 000

  ⑤12月1日,销售机器设备
   借:银行存款                     1 053 000
   贷:主营业务收入                      900 000
     应交税费——应交增值税(销项税额)153 000
   借:主营业务成本                 700 000
     存货跌价准备                 100 000
   贷:库存商品            &nbs开元棋牌p;             800 000
   借:所得税费用                   25 000
   贷:递延所得税资产                   25 000
   借:管理费用——印花税           270
   贷:银行存款                         270

  ⑥期末交税
   借:应交税费——应交增值税(转出未交增值税)173 000
   贷:应交税费——未交增值税                 173 000
   借:营业税金及附加               17 300
   贷:应交税费——应交城建税             12 110
                ——应交教育费及附加       5 190
   借:应交税费——未交增值税       173 000
              ——应交城建税       12 110
         ——应交教育费及附加 5 190
   贷:银行存款                           190 300

  2、乙公司的账务处理
  ①5月1日收到商品时:
   借:其他应收款                        1 000 000
     应交税费——应交增值税(进项税额)170 000
   贷:银行存款                               1 170 000
   借:管理费用——印花税               630
   贷:银行存款                               630
     收到库存商品账外备查登记。

  ②回购价大于原售价的差额,应在回购期间按期计收利息费用,计入当期财务费用。由于回购期间为5个月,不考虑货币时间价值,采用直线法计收利息费用,每月计收利息费用为盛京棋牌2(10÷5)万元。
   借:其他应收款                         20 000
   贷:财务费用                              20 000

  ③9月30日回购商品时
   借:其他应收款                         20 000
   贷:财务费用                              20 000
   借:银行存款                           1 287 000
   贷:其他应收款                            1 100 000
     应交税费——应交增值税(销向税额)    187 000

  ④期末交税
   借:应交税费——应交增值税(转出未交增值税)17 000
   贷:应交税费——未交增值税                   1 7000
   借:营业税金及附加                     1 700
   贷:应交税费——应交城建税                   1 190
                     ——应交教育费及附加             510
   借:应交税费——未交增值税          1 7000
             ——应交城建税          1 190
         ——应交教育费及附加    510
   贷:银行存款                                 18 700
 
  本例仍然是个理想化的例子,即甲公司这种融资方式是比银行贷款便宜的,所以甲公司每月的计提利息,应该是低于同期同类银行贷款利率计算的利息的,但实务中,也可能是因为其他原因,甲公司借不到银行的钱,那也可能这个计提的利息高于同期同类银行贷款利率计算的利息,这个时候就要考虑所得税纳税调整了。

  三、税收筹划分析
  1、甲公司筹划前的税款现金流出:
  增值税=3 000元
  营业税=2 500元
  城建税=385元
  教育费=165元
  印花税=370元
  所得税=(50000+900000-800000-2750-2000-150000-300-370)×25%=-5420×25%=-1 355元
  全部税款现金流出=3000+2500+385+165+370-1355=5065元

  2、甲公司筹划后的税款流出:
  增值税=173 000元
  城建税=12 110元
  教育费=5 190元
  印花税=900元
  所得税=(900000-800000-12110-5190-900-100000)×25%=-18200×25%=-4550元
  全部税款现金流出=173000+12110+5190+900-4550=186650元
  甲公司筹划后税款现金流出-筹划前税款现金流出=186650-5065=181585元
  分析甲公司筹划后的税款流出增加的原因,主要是在发出商品环节视同销售缴纳增值税造成的,根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知 》(国税函[2008]875号)规定,不具有公允性的售后回购是不确认收入即不缴纳所得税的,所以这使筹划后的所得税毕筹划前的所得税减少4450-1355=3115元。
  可见,对于甲公司来说,除非借款利率奇高、设备租金奇高、公司没有融资能力等因素存在外,售后回购并不是一种很好的融资手段,尤其是上市公司,直接造成收入的减少,从而影响净利润。

  3、乙公司筹划前的税款现金流出:
  营业税= 5 000元
  城建税=350元
  教育费=150元
  印花税=6 050元
  所得税=(100000-50000-500-6050-5000-350-150)×25%=37950×25%=9487.5元
  全部税款现金流出=5000+350+150+6050+9487.5=21037.5元

  4、乙公司筹划后的税款现金流出:
  增值税=1 7000元
  城建税=1 190元
  教育费= 510元
  印花税=630元
  所得税=(100000-1700-630)×25%=97670×25%=24 417.5元
  全部税款现金流出=17000+1190+510+630+24417.5=43747.5元
  乙公司筹划后税款现金流出-筹划前税款现金流出=43747.5-21037.5=22710元
  分析甲公司筹划后的税款流出增加的原因,主要是在回购商品环节视同销售缴纳增值税和确认利息收入造成的。

  可以这样讲,我们筹划前的乙公司,是按照此物管理的原则来投资,并且指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,而实际业务中企业更可能存在银行收利息或用于生产经营,那样,必要收益率可能会更低。

  总体而言,这个筹划是失败的,因为增值税的缴纳直接加重企业负担,对购销双方都不利。

  当然,事情不能一盖而论,我们这个筹划就是要说明,通过售后回购融资,并不便宜,但迫于形势,或者开元棋牌上市公司进行关联方交易转移定价,则另当别论了,另外,作为已公司,甚至可以故意将该回购业务做成公允价值计量的正常的购销业务,那样则对乙公司就很有利了。

 
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